Obchodujete so spriaznenými osobami – musíte mať transferovú dokumentáciu

Regulácia transferového oceňovania je v súčasnosti na Slovensku na vzostupe. Finančná správa investuje do rozvoja vzdelanostných kapacít daňových kontrol. Tie sa dnes oveľa viac zameriavajú na kontrolu správneho nastavenia transferových cien medzi spriaznenými osobami ako tomu bolo v nedávnej minulosti. Keďže každý, kto obchoduje so svojimi spriaznenými osobami musí na žiadosť daňových úradov do 15 dní predložiť transferovú dokumentáciu, sa transferová dokumentácia stáva fakticky povinnou výbavou každého takého daňovníka. Kto sú tieto spriaznené osoby a ako má vyzerať transferová dokumentácia si povieme v tejto analýze.

Peter Varga 18. 06. 2015 6 min.

Prečo existuje transferové oceňovanie?

Toto budem ilustrovať na jednoduchom príklade. Predstavme si spoločnosť A, ktorá je daňovým rezidentom Slovenska, kde je sadzba dane 22% a ktorá má zisk 100. Predstavme si spriaznenú spoločnosť B, ktorá je daňovým rezidentom Maďarska, kde je sadzba dane 10% a ktorá má zisk 100. Zdanenie skupiny je tak nasledujúce:

 

 

Spoločnosť A

Spoločnosť B

Zisk

100

100

Sadzba dane

22%

10%

Daň

22

10

 

Spolu tak skupina platí daň vo výške 32 (22 + 10).

Majiteľovi spoločností to však vadí, a tak spoločnosť B poskytne úver vo výške 200 na jeden rok s úrokovou sadzbou 50% p.a. Veľmi zjednodušene, výsledkom bude, že spoločnosti A sa zníži zisk na 0 (100 predstavujú úroky) a spoločnosti B sa zisk zvýši na 200. A teda ak abstrahujeme od vplyvu zrážkovej dane, dostávame nasledujúce čísla:

 

Spoločnosť A

Spoločnosť B

Zisk

0

200

Sadzba dane

22%

10%

Daň

0

20

 

Spolu tak skupina platí daň vo výške 20 (0 + 20).

Je zjavné, že 50% úrok je netrhový – spoločnosť A by si peniaze s nižším úrokom určite požičala napríklad v banke. A teda pôžička bola poskytnutá vyslovene len z dôvodu zníženia celkovej daňovej povinnosti skupiny a zároveň tam pravdepodobne nebol ani žiadny ekonomický motív. A takýmto praktikám chcú štáty práve reguláciou transferových cien medzi spriaznenými osobami zabraňovať.

Kto sú spriaznené osoby?

Od 1.1.2015 sa povinnosť viesť transferovú dokumentáciu vzťahuje aj na tuzemské spriaznené osoby. Dôvodom môže byť rozpornosť s právom Európskej únie, na ktorú som vo svojom článku „Slovak transfer pricing rules: inconsistent with EU law?“, uverejnenom v časopise Connection upozorňoval v roku 2013. A teda dnes platí, že spriaznenými osobami sú slovenskí daňovníci, ktorí sú ekonomicky, personálne alebo inak prepojení so slovenskými alebo zahraničnými daňovníkmi. Bližšiu definíciu ekonomicky, personálne alebo inak prepojenej osoby nájdeme v zákone o dani z príjmov.

Aký typ transferovej dokumentácie je daňovník povinný vyhotoviť?

Právna úprava transferového oceňovania pozná nasledujúce tri druhy transferovej dokumentácie:

  • Úplná dokumentácia;

  • Základná dokumentácia; a

  • Skrátená dokumentácia.

Nejdem sa venovať detailom toho, aký typ dokumentácie je povinný ten ktorý daňovník vyhotoviť a aký je jej základný obsah, pretože to obsahuje usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/8120/2012-721, z ktorého je to jednoduché vyčítať. Dôležitejšie je ukázať si niektoré príklady, ktoré správna transferová dokumentácia má obsahovať. Rovnako nie je potrebné sa venovať tomu, aké typy metód je možné pri transferovom oceňovaní použiť, nakoľko to si vie daňovník rovnako prečítať v zákone a ich interpretácia je vo všeobecnej rovine voľne dostupná na internete.

Za dôležitejšie považujem povenovať sa niektorým obsahovým prvkom, ktoré by mala správna transferová dokumentácia obsahovať.

Analýza rizík

S podnikaním sú spojené určité riziká, ktorých analýza je nevyhnutná na určenie správnej transferovej ceny. Ak zoberieme vyššie uvedený príklad s poskytnutím úveru, tak obhájiteľná výška úroku je závislá, okrem iného, aj od miery rizika, ktorú veriteľ pri poskytnutí peňažných prostriedkov znáša. Ak veriteľ poskytne finančné prostriedky bez toho, aby si ich splatenie zabezpečil napríklad nejakým zabezpečovacím nástrojom, tak je miera rizika splatenia vyššia a úrok tak môže byť vyšší. Ak si však veriteľ zabezpečí splatenie úveru záložnými zmluvami na (i) nehnuteľné veci, (ii) hnuteľné veci, (iii) podnik, (iv) pohľadávky, (v) ochranné známky, (vi) obchodný podiel dlžníka, alebo biankozmenkou, zabezpečovacím prevodom práva, či nejakou garanciou, tak miera rizika je nižšia a s ňou aj obhájiteľná výška úroku.

Analýza rizík je však zložitejšia a môže zahŕňať napríklad nasledujúce riziká:

  • Politické riziká (napríklad vojna, znárodnenie, zásadné legislatívne zmeny, korupcia atď.);

  • Ekonomické riziká (napríklad náhla zmena úrokových sadzieb, nedostatok finančných zdrojov na trhu, miera dopytu, atď.);

  • Administratívne riziká (napríklad povinnosť obstarať osobitné povolenia, ktoré je možné získať s obtiažou);

  • Riziká výšky fixných nákladov;

  • Riziko závislosti na kľúčových dodávateľov alebo odberateľov;

  • Riziko závislosti na kľúčové osoby;

  • Riziká nepriaznivých udalostí a nedostatku pokrytia poistením (napríklad požiar, krádeže, atď.);

  • Riziká spojené s uzavretými zmluvnými vzťahmi;

  • Riziká spojené s nesprávnou podnikateľskou stratégiou (napríklad obchodná alebo marketingová stratégia);

  • Dovozné riziká;

  • Menové riziká; atď.

Ak predpokladáme, že spoločnosť A nakupuje tovar od tretích osôb a predáva ich spoločnosti B, ktorá ich predáva konečnému spotrebiteľovi, analýza rizík potom zjednodušene môže vyzerať takto:

Function

Rozdelenie rizík

Spoločnosť A

Spoločnosť B

Riziko zníženého dopytu po tovare

A

E

Úverové riziko

C

C

Dovozné riziko

E

A

Marketingové riziko

B

D

Riziko závislosti na kľúčových osobách

A

E

 

A – spoločnosť nenesie riziko

B – spoločnosti si riziko delia, ale spoločnosť má riziko menšie ako druhá spoločnosť

C – spoločnosti si riziko delia rovnomerne

D – spoločnosti si riziko delia, ale spoločnosť má riziko väčšie ako druhá spoločnosť

E – spoločnosť nesie riziko samostatne

Analýza čistej marže

Princíp transferového oceňovania je vo všeobecnosti určiť také ceny, aké by podniky medzi sebou uzavreli, ak by neboli spriaznené. A preto veľmi dobrým vodítkom je analýza spoločností, ktorých ceny vrátane čistej marže sú určené trhovými elementmi.  Táto analýza vie dodať spoločnosti potrebný komfort pri určení cien v transakciách so spriaznenými osobami

Spoločnosť

2010

2011

2012

2013

2014

Priemer

A

5,35%

5,28%

5,99%

6,03%

5,82%

5,69%

B

6,25%

6,45%

8,25%

8,19%

8,11%

7,45%

C

4,23%

5,21%

7,24%

6,12%

5,85%

5,73%

D

5,12%

5,81%

6,12%

6,25%

5,88%

5,84%

E

5,81%

6,15%

5,82%

4,99%

5,12%

5,58%

 

Priemer

5,35%

5,78%

6,68%

6,32%

6,15%

6,06%

Medián

5,35%

5,81%

6,12%

6,12%

5,85%

5,85%

 

Na základe vyššie uvedenej analýzy je možné predpokladať, že výška čistej marže v rozmedzí 5,85% až 6,06% bude obhájiteľná samozrejme v závislosti aj od ostatných záverov transferovej dokumentácie.

Záverom

Prirodzene nie je možné iba na základe jedného typu analýzy nadobudnúť 100% komfort pri určovaní transferovej ceny. Do výšky takej ceny vstupujú mnohé ďalšie faktory, ktoré je nevyhnutné v transferovej dokumentácii analyzovať. To je však potrebné vo vzájomnej závislosti od rozsahu povinností, ktoré usmernenie daňovníkovi ukladá, či typu a špecifikám predmetného businessu. V tejto analýze sme ukázali len niektoré parciálne obsahové prvky takejto analýzy.

Vzhľadom na to, že vyhotovenie takejto dokumentácie sa stáva povinným pre mnoho podnikateľských subjektov, ktoré ešte nič vyhotovené nemajú, môže tento článok slúžiť ako určitá pomôcka.